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“营改增”实务操作中的几点涉税提示

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  变化不仅仅是试点前在地税局申报缴纳营业税,试点后在国税局申报缴纳增值税。更主要的在于两个税种由于应税范围、税率、税基、税额计算、纳税申报方式、发票开具、使用及管理等方面存在巨大差别而带来的各种变化。在务实操作中,试点纳税人需要关注以下几个方面的变化带来的影响。

  第一,注意纳税人身份的认定。增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人,纳税人身份不同,税率、计税方法、发票使用、管理都不同,因此纳税人“营改增”试点后首先要确定自己的纳税身份。

  如果“营改增”前是营业税纳税人,《财政部、国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》(财税〔2013〕37号,以下简称37号文件)规定,以纳税人“营改增”试点前应税服务年销售额500万元为判定标准,满500万元即须向税务机关申请认定一般纳税人资格。这里纳税人需注意年应税销售额的计算,应税服务年销售额=连续不超过12个月应税服务营业额合计÷(1+3%)。

  如果“营改增”试点前已经是增值税一般纳税人,《国家税务总局关于增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》(国家税务总局公告2013年第33号)第三条规定,兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的纳税人,应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算,分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。

  不少纳税人看到上述政策提出以下疑问:一是企业“营改增”试点前已是增值税一般纳税人,“营改增”试点后混营应税服务的,但应税服务年应税销售额未达到500万元,该怎么认定?二是企业“营改增”试点前是小规模纳税人,“营改增”试点后混营应税服务的,但应税服务年应税销售额达到500万元,该怎么认定?上述两种情形中,纳税人是否可以分别认定为一般纳税人和小规模纳税人?

  答案是否定的。也就是说,一家增值税纳税企业只能是唯一一种身份,即:要么为一般纳税人,要么为小规模纳税人。国家税务总局2013年第33号公告要求,应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算分别认定,是因为两者一般纳税人销售额认定金额不一致,应分别计算;然后根据计算的年应税销售额,分别判定是否达到一般纳税人认定标准。但不管哪项年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准,均应当按照相关规定申请认定增值税一般纳税人。如经认定为一般纳税人,那么所有销售额均须适用一般计税方法,不得对未达标部分单独适用简易计税方法,但按规定可以选择按照简易计税方法的除外。

  在此还需提醒纳税人的是,如达到一般纳税人认定标准,而未向税务机关申请认定一般纳税人,需按照适用税率计算缴纳增值税,不得抵扣进项税额,且不得开具增值税专用发票。因此纳税人需格外注意判定自己的纳税身份,如达到一般纳税人认定标准,须及时申请一般纳税人资格。

  第二,“营改增”试点前已付清款项的营业税应税服务,“营改增”试点后取得增值税专用发票不得抵扣进项税额。“营改增”试点后,一般纳税人由于可以抵扣进项税额,因此不少纳税人想方设法取得增值税专用发票抵扣进项。比如发生在8月1日前已付清款项的营业税劳务,本应在8月1日前取得营业税发票,但考虑“营改增”后取得增值税专用发票可抵扣进项税,一些纳税人便跟服务提供方协商,约定在8月1日后再开具增值税专用发票。这是不符合发票管理办法规定的行为,所取得的发票不得作为进项税额抵扣凭证。

  第三,跨期的应税服务纳税需分段计算。37号文件只针对租赁合同跨期税务处理作出延续执行规定,即如果试点前签订的尚未执行完毕的租赁合同,在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税。而对于其他的跨期合同,“营改增”试点后需严格按照增值税纳税义务申报纳税。

  比如,甲公司在2013年4月11日与乙公司签订一技术咨询合同,该合同期间为1年,即2013年4月11日~2014年4月10日,合同价款100万元,约定价款结算时间分为2013年4月、7月、9月及服务完成时付尾款,每期25万元。那么甲公司该合同的纳税需分段计算,2013年4月、7月合计50万元需计算缴纳营业税,而2013年9月以及完成后结算的尾款合计50万元,需计算缴纳增值税。

  第四,有形动产经营租赁简易征收增值税的适用限制。37号文件规定,有形动产租赁按最高税率17%征税,考虑到如果租赁的设备在试点前取得,因试点前取得的设备并未抵扣进项税,如果试点后按照17%税率征税,会造成此部分纳税人税负加重,因此政策规定,试点纳税人中的一般纳税人,试点实施之日前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务,试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税,即可按3%征收率计征。

  部分“营改增”试点前为增值税一般纳税人的企业,看到上述政策后咨询,如果“营改增”试点后企业闲置的生产设备,采取经营租赁,能否按照简易计税方法计算缴纳增值税?答案是否定的。因为该设备在出租前,作为生产经营设备,已申报抵扣进项税额,因此不能适用简易办法计税。

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